1. INTRODUCCION

El propósito del presente trabajo no es la reformulación o análisis de la teoría general de costos, sino la aplicación a la actividad agropecuaria de dicha teoría general , analizando los cambios fácticos, modalidades particulares y en los casos de procedimientos alternativos, los que serían mas aconsejables.

El enfoque se centra en un aspecto teórico macro que es expuesto en mi publicación, Estrategia y Administración Agropecuaria (Editorial Troquel, Bs. As 1995), a la cual me refiero para la interpretación de lo que se expone a continuación y forma parte de una idea teórica mas amplia que el concepto de costos para gestión y análisis estratégico de costos.

La empresa agropecuaria presenta una serie de características distintivas que deben ser analizadas para la determinación de los costos, a saber:

• Proceso productivo biológico automático: El proceso productivo en la empresa agropecuaria es un proceso biológico, basado en el empleo de seres vivos que tienen un grado de automatismo. Conocer las leyes de los seres vivos significa optimizar los procesos biológicos. Estas características distintivas de la producción responden a las leyes de la naturaleza. Independientemente de la intervención del hombre, una semilla o una vaca se desarrollan, aunque no en forma ordenada y orientada a una mayor productividad como cuando interviene el hombre. Si comparamos esta característica con cualquier actividad industrial o comercial, vemos que en éstas la participación humana no sólo es necesaria sino imprescindible.

• Ciclo productivo: En general los ciclos de producción son de mediano a largo plazo, coincidiendo con los ciclos biológicos.

• Suelo como sustrato de la producción: En la actividad agropecuaria la tierra actúa como principio activo y tiene una relación directa con el resultado de la empresa a través de la mayor o menor productividad de la misma; en cambio en una industria o comercio la tierra es solo el lugar físico donde se asienta el local o la fabrica. Al ser la tierra sustrato de producción y dentro de la estructura de costos uno de los factores de mayor incidencia (a través de la inversión y consecuente costo de oportunidad o como valor que se paga por su arrendamiento), todo lo que a ella se refiere debe ser analizado de manera particular.

• Dependencia con el medio ambiente: Se refiere a dos aspectos: uno de ellos es la dependencia de las características ecológicas (clima, suelo, sanidad, etc.) normales de cada zona, y el otro las variaciones posibles de estas características normales. El factor climático es un factor determinante de la producción y agrega una condición de riesgo adicional a la actividad.

• Rendimientos decrecientes: La producción agropecuaria está limitada por la ley de rendimientos decrecientes, por la cual un factor adicional de producto ( por ejemplo, un kilo de fertilizante, un kilo de semilla, incremento de la carga animal por ha, etc.), llegado un limite determinado, no incrementa la producción proporcionalmente pudiendo inclusive hacerla declinar en determinados casos.

• Para los análisis de costos debemos pensar en sistemas de producción sustentables que permitan el mantenimiento de los rendimientos a lo largo del tiempo. Por otra parte, la sustentabilidad del sistema condiciona el horizonte de planificación. Este concepto es fundamental en el planeamiento, dado que todos los factores están interrelacionados. Si consideramos a la empresa agropecuaria como una parte aislada y no dentro de un sistema de producción en contacto con la naturaleza tomaremos decisiones estratégicas erróneas.

1. La sustentabilidad del sistema.
2. Horizonte de planificación para comparación de resultados en producciones o sistemas alternativos. No se puede opinar, por ejemplo, si la siembra directa es mejor o peor respecto de la convencional; lo importante es la sustentabilidad a lo largo de un período, maximizando los beneficios a lo largo del mismo. Altas rentas presentes no significan necesariamente maximización de beneficios, ni sustentabilidad.
3. Disminución de potencial de producción por perdidas de propiedades físicas, químicas y biológicas del suelo.
4. Cuantificación de efectos posibles en el factor suelo, ya sea por extracción de sus componentes o degradación del mismo.
5. Costos adicionales para recuperación del factor suelo y en ciertos casos del agua como factor adicional.
6. Costo de oportunidad por menor renta de explotaciones futuras debido a la no sustentabilidad de algunos sistemas o por rotación.

• Nuevas tecnologías: El avance de la investigación ha originado la aparición de nuevas tecnologías en la actividad, algo como: ingeniería genética, agricultura de precisión, maquinaria de alta performance, mejor conocimiento del clima y suelo a través de tecnología satelital, agroquímicos, etcétera.

• Globalización de la economía: La actividad agropecuaria no permanece ajena al proceso de globalización de la economía en que nos hallamos inmersos.

Debemos considerar a los estudios de costos como intérpretes de los fenómenos económicos de la actividad y formando parte de un sistema de información que debe reflejar la realidad presente y futura de las explotaciones agropecuarias; para ello deben contemplar todos los factores de esta realidad por complejos o difíciles de cuantificar que sean . Es sumamente riesgosa la simplificación en el análisis de costos, en especial en los procesos de planeamiento.

En el caso de costos históricos, reales o resultantes los efectos del riesgo corrido ya se han producido y en consecuencia se han reflejado en mayores o menores rindes, mayores costos por capacidad ociosa, mayor uso de insumos por planchado, días de labor adicionales por problemas climáticos, etc. En la planificación, estos factores son una incógnita y representan riesgo o incertidumbre y deben ser analizados como tales, cuantificándolos o ponderándolos.

Los problemas técnicos en todas sus características económicas, agronómicas y biológicas deben ser analizados y cuantificados reflejando esa realidad económica y técnica. La simplificación puede originar abstracción de esa realidad con serios inconvenientes que inclusive pueden afectar la empresa en marcha y la sociedad en general.

¿ Es posible un sistema de agricultura permanente sustentable? Hay quienes consideran que con adecuadas rotaciones lo es, y por ende, no existiría degradación ni extracción de nutrientes, y, en consecuencia, no afectaría los costos. Otros sostienen que siempre existe extracción por mínima que fuese debiendo cuantificarse dicha extracción.

Hay quienes consideran que no existen sistemas sustentables en agricultura permanente y es necesaria una rotación ganadera. Si ello es así hay que ver cada actividad en función de la rotación que condiciona el horizonte de planificación. Se genera entonces la duda de si esa menor renta por la rotación a ganadería debe ser considerada como costo de la ganadería o costo de oportunidad del presente ciclo agrícola.

Nuestras más ricas tierras agrícolas han sido degradadas, por no considerar dentro de los costos, los factores que traen aparejadas estas discusiones técnicas

La función básica del administrador o empresario agropecuario, es la toma de decisiones, que permitan alcanzar los objetivos o metas propuestos de acuerdo con cierta estrategia definida.

Se puede considerar que existen distintos requisitos de información en función del usuario y del tipo de decisión.

Originalmente la contabilidad se centró en el procesamiento de información para terceros o para medición de patrimonios (valuación), los requisitos de información en este caso son los propios de dichos usuarios. El administrador necesita otro tipo de salida de información, que esta condicionada por la definición de:

1. La estrategia empresaria.
2. Criterios en la medición de resultados.
3. Análisis de factores no cuantificables como el nivel de riego y moral de los negocios.

Surge aquí la duda respecto de si para la toma de decisiones a nivel gerencial o de dirección existe un único requisito de información, y si la misma puede ser objetiva. Estoy firmemente convencido que las necesidades de información varían de acuerdo con:

1. Estrategia empresaria:

1. Cadena de valor.
2. Análisis de posicionamiento estratégico.
3. Análisis de causales de costos:

• escala;
• interacción o extensión;
• experiencia;
• tecnología;
• complejidad.

1. Las funciones básicas de la administración son planificación, organización, comunicación y control. Cada una de estas etapas requerirá distinta información. La función de planeamiento se basa fundamentalmente en la utilización de costos futuros.
2. Los diferentes niveles jerárquicos requieren distinta información. Los superiores necesitan información global y sintética, mientras que los inferiores requieren información particular y detallada.

1. Técnicas de planeamiento: variará en función que se utilicen las técnicas de preferencia, prospectiva o escenarios futuros.
2. Criterios para la medición de resultados.
3. Análisis de factores no cuantificables como nivel de riesgo.
4. Moral o ética de los negocios.

Hasta aquí se han planteado las distintas necesidades de información respecto de diversas situaciones. Esto podría llevar a la conclusión que deberían existir tantos sistemas de información como tipos de usuarios participen en la organización. Por ejemplo, se podría plantear la necesidad de información diferencial para la gestión respecto de la información contable para terceros o para valuación.

Mi opinión es que en las organizaciones debe existir un único sistema de información integral, que con la captura única de datos contables y extracontables, produzca múltiples salidas de datos procesados denominados información de acuerdo a los requerimientos de los usuarios. Más aún, son deseables múltiples salidas para el mismo usuario. En consecuencia la información contable, de costos, de producción, no serían más que subproductos o salidas de ese único sistema de información integral de las organizaciones.

La teoría general de costos no varía, así como tampoco el sistema de información integral. Lo que existe es distinto uso de los datos de acuerdo con la estrategia, con una fuerte importancia de costos futuros para planificación, análisis de factores no cuantificables, cadena de valor, posicionamiento estratégico, causales de costos y técnicas de planeamiento.

El administrador obtiene o logra el cumplimiento de los objetivos sobre la base de trabajar con recursos humanos, físicos y biológicos coordinando e integrando las actividades y tareas propias y de terceros. Para ello existen las siguientes funciones básicas:

• Planificación.
• Organización.
• Comunicación.
• Control.

El proceso de administrar haciendo uso de las funciones básicas, no debe interpretarse como la realización de actividades aisladas e independientes, sino todo lo contrario, funciones interrelacionadas y dependientes que actúan en forma concomitante entre ellas.

Los requisitos de información para cada una de estas funciones básicas son distintos. El proceso de planeamiento se centra, como veremos más adelante, en la utilización de costos futuros, con problemas de manejo de riesgo e incertidumbre respecto del futuro. Por otro lado, al ejecutarse el plan y controlarse, las condiciones de incertidumbre desaparecen transformándose en certeza, razón por la cual el tema de evaluación de riesgos en estas etapas reviste menor significación.

Costos para gestión es sinónimo de planificación y consecuentemente utilización de costos futuros determinados en función de:

• Técnica de planeamiento utilizada ( prospectiva, preferencia o escenarios futuros).
• Manejo de situaciones de riesgo y/o incertidumbre.
• Período de planeamiento y horizonte de planificación.
• Todo costo futuro conlleva la necesidad de un sistema paralelo de costos históricos reales o resultantes.

Existe distinto tratamiento de los costos para el planeamiento (costos futuros) que para control ( costos históricos reales o resultantes). En la función de planeamiento cuando se debe seleccionar entre producciones alternativas con costos e ingresos futuros, un error en la percepción del futuro incierto, o simplificación de las variables condicionara la renta.

Todo sistema de costos futuros trae aparejada la necesidad de su constatación con la realidad mediante un sistema de costos históricos, reales o resultantes. En este último caso las condiciones de riesgo climático, económico, etc., ya no existen; en consecuencia es más sencillo usar costos cuantificables y determinar con exactitud la renta, capacidad ociosa, considerando si las pérdidas de fertilidad y agotamiento.

La técnica de planeamiento condiciona la forma de determinación y análisis de costos:

Al solo efecto metodológico enumeraré tres etapas en el desarrollo teórico de la contabilidad en general y en particular de costos, aunque no existen marcados puntos de corte entre unas y otras:

1. contabilidad tradicional: se basa en el análisis de los factores cuantificables, sobre las base de costos históricos reales o resultantes.

1. contabilidad o costos gerenciales o de gestión: análisis de costos futuros, sistemas de costo utilidad volumen mediante método de costeo variable, incorpora costos imputados y análisis de los no cuantificables especialmente riesgo.

1. análisis estratégico de costos: se sostiene que la contabilidad gerencial o de gestión debe tener en cuenta los temas estratégicos y proponer soluciones en función de las distintas opciones estratégicas (líder en costos, diferenciación o segmentación), así como también en función de las misiones definidas (construcción, mantenimiento y cosecha) o de las opciones estratégicas básicas (crear, mantener, reducir y despojar); se deben analizar los costos a la luz de las estrategias a implementar, considerando como factores determinantes variables no financieras.

Quizá hoy podemos afirmar que nos encontramos en una etapa de transición de la contabilidad gerencial de costos al análisis estratégico de los mismos

Los datos cuantificables y no cuantificables se procesan para obtener información que permita desarrollar estrategias que logren la obtención del éxito en la actividad y consecuente maximización de beneficios medidos en términos cuantificables y no cuantificables, considerados mediante un proceso de acumulación, a valores constantes, medidos en el mediano o largo plazo.

Debemos obtener información que nos permita el desarrollo, implementación y control de estrategias de negocios. Se sostiene que el costo es una causa de las estrategias seleccionadas.

Considero fundamental el análisis de costos en términos cuantificables, no cuantificables y estratégicos. A pesar de ello y en virtud de lo opinable del tema expongo a continuación los cambios fácticos y modalidades particulares divididos en función de las etapas enumeradas para facilitar la lectura de acuerdo a la posición individual del lector:

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En la actividad agropecuaria dentro de los costos cuantificables debemos ver los cambios fácticos en el concepto de apareamiento de ingreso con egresos como base para la determinación de resultados. Este concepto establece que deben aparearse a los ingresos los costos que los originan.

En los ejemplos que veremos a continuación se plantean una serie de procedimientos que a priori parecen novedosos o extraños, pero responden férreamente a los criterios de apareamiento de ingreso con egresos y relaciones insumo-producto.

Debemos considerar todo costo devengado o imputado que deba aparearse con la relación insumo- producto presente.

• Surge aquí la pregunta si el factor tierra sólo debe incidir en los costos a través del costo de oportunidad o sufre depreciaciones o pérdida de potencial de producción. Esta discusión técnica debe ser resuelta por los expertos agronómicos. A efectos de costos debemos analizar si existen producciones sustentables o si se producen agresiones, extracciones o degradaciones irrecuperables o recuperables. Cualquier pérdida de potencial de producción o extracción de micronutrientes debe ser considerada en los costos. Para ello consideraré al suelo como un sistema vivo donde tenemos tres tipos de fertilidad:

1. Física: estructura.
1. Química: nutrientes y micronutrientes.
1. Biológica: materia orgánica.

1. Irrecuperables: podría ser el caso del fósforo o potasio, se deben tratar como una industria extractiva (ej. minería) y reconocer en cada producción la extracción del nutriente cuantificándola como costo. Aunque no se produzca su erogación, es un costo devengado que a futuro lo voy a tener que pagar comprando fertilizantes o por una disminución en los ingresos al disminuir los rindes o imposibilidad de continuar con dicha explotación.
1. Recuperables: no se deben asignar costos en los sistemas sustentables, y sí en los no sustentables, considerando como horizonte de planificación el largo plazo.

Se deben diferenciar los términos de manejo y manipulación del suelo.

• El criterio precedente se basa en considerar a las extracciones de nutrientes como costos devengados que deben ser analizados.

1. Siembra directa con rotación sustentable, y
2. Agricultura convencional con necesaria rotación ganadera para ser sustentable.

• Algunos sistemas como monocultivo o rotación trigo soja continua, originan un incremento en las plagas de malezas y/o insectos; esos mayores costos que se erogarán en el futuro son imputables al presente periodo.

• Se deben detectar los problemas antes de que sea tarde mediante la prevención o generando ingresos compensatorios. Puede ser negocio degradar los suelos en términos económicos si obtengo ganancias que lo compense, aunque en términos éticos o morales la degradación no recuperable sería objetable. Sin lugar a duda es una irracionalidad hacer planteos de producción degradando suelos, perdiendo capital o potencial de producción y no ser compensado económicamente. ¿ Cuántos de nuestros productores se encuentran en esta situación? Son incontables.

• En ganadería o tambo se realizan dos tipos de reservas forrajeras, las necesarias para un adecuado plan de manejo de recursos forrajeros y las adicionales para cubrir eventuales problemas climáticos; todos los costos de estas reservas son considerados como costo de producción. Otra alternativa valida empresarialmente sería imputar como costo un valor de reserva contra problemas climáticos, sin producir reservas, asumiendo su compra a terceros en momentos climáticos adversos. Es otra forma válida de trabajar cuya critica es que en casos de condiciones climáticas adversas pueden existir problemas de obtención de los forrajes necesarios; por otro lado, en buenos años no hay mala utilización de recursos por inmovilización de capital o pérdidas totales o parciales en el mantenimiento de las reservas de un año para el otro.

• En términos de costos cuantificables deben considerarse como costo tanto los costos de efectuar las reservas forrajeras como la imputación a los costos de una reserva monetaria para cubrir la necesidad de adquisición de forraje en caso de necesidad

• Deberíamos analizar la relación insumo producto de la siguiente manera:

1. Suelo y su utilización.
2. Cambio en el paradigma tradicional de la producción de sistemas de rotación agrícola-ganadera convencional a teórica agricultura sustentable a través de siembra directa.
3. Costos que se erogarán en el futuro que corresponden al presente, tales como utilización de nutrientes, planchado del suelo y consecuente mayor laboreo, mayor incidencia de plagas con mayores costos de producción, etc.

Se deben analizar los desarrollos sustentables mediante un mejor conocimiento del agrosistema. En la comparación de sistemas alternativos se deben considerar los costos de los no sustentables, la utilización de recursos no renovables o el costo de oportunidad de las rotaciones de menor rentabilidad originadas en la producción no sustentable presente.

La agricultura es el manejo de la vida del suelo interrelacionada con el ambiente. Quien no contemple esto originará causales de costos por su error de análisis. Si encaramos un monocultivo, se generarán resistencias en insectos o aparición de plagas con la consecuente mayor utilización de agroquímicos o labores para combatir aquellas, aumentando los costos de producción. Comparando un monocultivo con un sistema de siembra directa con rotaciones, este último permite la mejor conservación de la vida nativa y menores costos de labores y agroquímicos. En planificación se deben cuantificar o ponderar todos los factores para no caer en sistemas no sustentables.

Los sistemas de riego pueden provocar problemas de sodio o sales a lo largo del tiempo, debiendo incurrirse en costos adicionales para recuperación o definitiva degradación.

La producción de arroz continua en un solo lote en sistemas convencionales se puede considerar como no sutentable, debiendo pasar a rotaciones de otros cultivos o ganadería con menor rendimiento económico.

Para los contratistas rurales este criterio expuesto es relativo, en la medida que sigan consiguiendo campos para su explotación con sistema extractivo no sustentable. Los costos futuros son asumidos por el propietario del establecimiento. En este caso el análisis es de costos presentes con un horizonte de planificación de un ciclo agrícola, analizando exclusivamente costos erogados.

Cuando se analiza el período de repago en una inversión en un establecimiento, debe considerarse si se aplica a una producción sustentable o a un sistema extractivo con degradación definitiva o recuperable. Se deben considerar estos costos adicionales aumentando el período de repago. Puede ocurrir que esta extracción no se refleje en el valor venal del suelo, en este caso se deberá analizar la estrategia de recuperación mediante costos adicionales, venta de la propiedad reconvirtiendo o seguir produciendo en dicho establecimiento a pesar de la pérdida de potencial de producción no reflejado en el valor venal de la tierra (dudosa conveniencia).

Cuando trabajamos con costos históricos es factible determinar la capacidad ociosa. Se plantea la duda si en el planeamiento, en especial en la agricultura es posible determinar capacidad ociosa a priori, dado que la actividad esta condicionada por factores climáticos como vimos en las características de la empresa agropecuaria.

Quizás la alternativa sería buscar actividades suplementarias y/o complementarias que permitan absorber los costos fijos no utilizados, si las condiciones climáticas lo permiten. La posibilidad de realización de producciones suplementarias y/o complementarias depende del clima. Una condición climática favorable o adversa forma parte de los costos normales de producción y no puede ser considerada como capacidad ociosa, esto se da con cosechadoras, rotaciones con márgenes reducidos de periodo de siembra, trabajo para terceros, etc.

Relaciones entre actividades:

Competitiva: una relación competitiva es aquella en la que si se eligen dos o mas actividades, el aumento de alguna de ellas se produce a expensas de la reducción de otras. Como, por ejemplo, el caso de ganadería ovina respecto de bovina en un mismo lote.

Complementaria: una relación complementaria entre dos o mas actividades significa que las actividades se benefician unas de otras. Por ejemplo, la producción apícola con la frutícola.

Suplementarias: las relaciones suplementarias no tienen efectos positivos ni negativos entre actividades. Supongamos el caso de una soja de segunda luego de un cultivo de trigo.

En lugar de predefinir la capacidad ociosa debemos buscar actividades suplementarias y/o complementarias que permitan cubrir los baches de capacidad originados por el clima; es imposible determinar con exactitud cuál va a ser la capacidad ociosa o normalizar los costos por incidencia del factor climático. La solución es la búsqueda de actividades suplementarias y/o complementarias que posibiliten absorber esos excedentes de tiempo eventuales.

En los costos históricos la capacidad ociosa se va a producir si no tenemos adecuados escenarios futuros de actividades suplementarias y/o complementarias que absorban esos excedentes con adecuado planeamiento de actividades y de la capacidad ociosa. Se podrá, de esta forma, lograr la eliminación de la capacidad ociosa o minimizarla.

Otra posibilidad para evitar problemas de capacidad ociosa es estructurarnos exclusivamente con costos variables contratando todas las tareas (si el campo se explota en su totalidad). Aquí en función de la condición climática no tendré capacidad ociosa, pero sí el riesgo de no disponer de la mano de obra y maquinarias cuando se requiera. Esto es muy frecuente con los contratistas, en especial cosechadoras, dado que cuando hay atrasos por condiciones climáticas es sumamente difícil obtener dichos recursos o servicios a tiempo

En el norte de nuestro país es común sobredimensionarse en equipos de labranza convencional dado el corto período que existe con humedad disponible.

Tradicionalmente se considera capacidad ociosa, pero en realidad es cobertura contra factores climáticos.

       Costos fijos                                             Costos variables

Vs.

                     Sinónimo de seguridad                                   Inseguridad; elimina problemas

                                                                                                de capacidad ociosa

Aclaramos que la capacidad ociosa planeada, anticipada o programada, del factor tierra, cuando se decide su no utilización a pleno en una o más campañas agrícolas o ciclos de producción ganadera (cría o invernada) requiere un tratamiento particular, al no tratarse de un costo trasladable a la producción, sino un quebranto propio del sistema empresa.

7.2. GERENCIAL

Los costos cuantificables con los cambios fácticos expuestos se deben analizar a la luz de una ponderación subjetiva de los denominados costos no cuantificables o de difícil cuantificación; para ello existen distintos métodos como ponderación, matrices, etc. En consecuencia, para la toma de decisiones trabajamos sobre la base de conceptos económicos cuantificables y no cuantificables:

1. Costos incurridos: son aquellas erogaciones incurridas en un período de tiempo determinado en la actividad.
2. Costos imputados: no son erogaciones incurridas en el período en cuestión, sino que se imputan contablemente erogaciones efectuadas en otros períodos ( ejemplo: amortización o depreciación de los bienes de uso ) o correspondientes al concepto de costo de oportunidad, que es considerar como costo la renta de las alternativas abandonadas, incluyendo en este concepto el tipo especial de costo de oportunidad que es el costo del capital propio ( considerar como costo la renta a valores constantes, neta de desvalorizaciones monetarias nacionales o extranjeras), que se podría obtener colocando financieramente los fondos destinados a la explotación a un similar nivel de riesgo, o diferente como el caso de la renta fundiaria como opción alternativa.
3. Tiempo personal: corresponde a la aplicación de tiempo y esfuerzo personal no suficientemente remunerado (tal el caso de empresas unipersonales) y que debe, desde el punto de vista del costo, imputarse por la remuneración que hubiera sido necesario pagar a un tercero para una tarea equivalente. Algunos individuos cuantifican estos conceptos en la actividad agropecuaria como factores positivos y no costos, por considerar que esta actividad es más gratificante que otras ya sea por el contacto con la naturaleza, trabajo con seres vivos, actividad productiva, etc.
4. Riesgo e incertidumbre: suelen ser considerados como sinónimos. Pero técnicamente podemos definir:

Cuando hablamos de riesgo, tenemos en cuenta dos factores muy importantes: las características de una empresa o empresario y la faz subjetiva del factor riesgo. Hay empresarios que son más arriesgados que otros; como consecuencia de ello, la definición de objetivos de la empresa y la forma de encarar la actividad va a estar seriamente condicionada por la actitud que tiene el individuo frente a determinados riesgos. La actividad y forma de desarrollarla depende en gran medida de las concepciones particulares del riesgo. Así, hay empresas que van a hacer una mezcla (mix) de productos muy variados, para diversificar y tener menor posibilidad de fracaso, mientras que otras van a apostar a un solo producto.

Un ejemplo muy claro es cómo juega un apostador a la ruleta: los más conservadores no juegan todo lo que tienen sino una parte, la que dividen en muchas jugadas apostando, por ejemplo, a chance y dentro de chance a varias alternativas; otros al contrario, apuestan todo lo que tienen en una sola jugada y a un solo numero. En el primer caso el riesgo es menor pero, a su vez, la ganancia también es menor, en cambio el que apuesta todo a una sola jugada tiene muchas probabilidades de perder, pero si gana cubre ampliamente su apuesta. Vemos que el modo de distribuir las jugadas depende de la personalidad de cada individuo.

Si cambiamos el concepto de juego por el de producción llegaremos a las mismas conclusiones. Ejemplo: una persona juega todo lo que tiene, todo su capital, a la explotación agropecuaria y dentro de ella a un solo tipo de explotación, a una sola cosecha, a una sola variedad; es decir, exponiendo toda su fortuna en una explotación de alto riesgo, tal como un solo cultivo, en una zona climática de difícil pronóstico..

Hay individuos partidarios de un alto nivel de economía de escala para minimizar los costos fijos al concentrarlos en una unidad producto; pero, por el otro lado, está la disyuntiva de que si se concentra en una condición climática exclusiva, el riesgo climático es mucho mayor. Al producir en varias zonas agroclimáticas se dividen riesgos climáticos afectando la economía de escala optima.

Otro factor que debemos tener en cuenta es la ventaja comparativa de la producción en un lugar respecto de otro; podríamos decir en este caso que una zona es mejor productora que otra y, en consecuencia, convendría tener la invernada en un lugar y la cría en otro, con lo cual no se cumpliría con la regla económica que indica la concentración de invernada y cría en un solo lugar para disminuir costos.

El apostador o empresario debe resolver que hará: pone todo en una actividad, se dedica a un rubro con exclusividad, mantiene reservas por si algo sale mal, divide el riesgo haciendo una mezcla de inversiones o producciones distintas, etc.; la decisión de como habremos de apostar a este singular tablero es fundamental en cada proyecto, y todas las variantes son válidas dependiendo de cada individuo.

La crítica que se suele hacer a esta planteo es que se pierde objetividad en la información debido a la ponderación subjetiva, o bien, se afecta el criterio de prudencia, pero debe entenderse que éste es propio de la contabilidad financiera y, por lo tanto, ajeno a la contabilidad de gestión pues, si de acuerdo con lo expuesto, los costos deben reflejar la realidad económica por compleja que ella fuere, en costos para gestión ignorar una parte de la realidad de las explotaciones es sinónimo de decisiones incorrectas sobre todo en explotaciones condicionadas fuertemente por la naturaleza.

En la actualidad se analizan los mercados agropecuarios mediante la globalización de mercados que responden a condiciones económicas y climáticas, el término de mercados agroclimáticos está generalmente aceptado, donde se sintetiza la importancia que representa el clima en la fijación de los precios internacionales de nuestros productos.

Como hemos dicho, el criterio de objetividad y prudencia en la información, puede ser válido en información para terceros que requieren objetividad y comparabilidad, pero nunca para toma de decisiones internas.

El reconocimiento en la actividad agropecuaria del crecimiento biológico o vegetativo es aceptado en la doctrina por unanimidad. La actividad actúa en contacto con la naturaleza y, consecuentemente, deberían ser analizados también los factores de riesgo climático, que condicionan fuertemente al crecimiento biológico.

También hemos mencionado que la evaluación del riego es fundamental en la etapa de planeamiento, revistiendo menor significación en el control.

Veremos algunos casos prácticos del tema de evaluación de costos no cuantificables, en especial en la etapa de planificación:

• Siendo en las explotaciones el factor tierra el de mayor incidencia en el capital de la empresa, es necesario para una correcta toma de decisiones, considerar el costo de oportunidad de dicho factor.
• Costo de oportunidad: el valor de la tierra considerado a su valor de adquisición a moneda constante o valor de mercado debe ser reflejado en los costos a través del costo de oportunidad de la inmovilización de capital.
• El costo de oportunidad además no debe ser analizado como el costo de lo que dejo hoy de producir (alternativa abandonada) sino también lo que voy a dejar de obtener a futuro por menores rindes.
• Lo importante en planificación no está en el aumento de la rentabilidad presente, sino en el aumento en la estabilidad de la rentabilidad en función de un horizonte de planificación preestablecido. Se deben evitar picos en situaciones climáticas extremas. Quizás esta es la mayor ventaja de la siembra directa respecto de la convencional, podríamos quizá, decir que éste es el cambio de paradigma. En siembra directa se hace mejor uso del agua y suelo, aumentando la estabilidad de la renta.
• La tierra hay que comprarla o pagar por su uso mediante arrendamiento, los insumos también. La cobertura que estabiliza los rendimientos por mejor uso del agua y suelo hay que hacerla; debemos aparear estos costos a la estabilidad de la renta futura y no como costo presente.
• Los defensores de siembra directa sostienen que los rindes de la misma pueden quizá ser menores en el primer año, pero en el largo plazo, tanto por la estabilidad como por el incremento del ciclo agrícola, debería tener ventajas la siembra directa.
• El mismo procedimiento debería hacerse para la comparación de agricultura con invernada; se debe analizar en la sustentabilidad de cada sistema el nivel de riesgo y la estabilidad de la renta a lo largo de un horizonte de planificación predefinido sobre ciclos sustentables.
• Existen distintas alternativas para cubrir el riesgo climático. Lo objetable es que sólo las que se erogan como los costos por riego complementario, seguros contra granizo, etc. son reconocidas. Si el productor decide no hacer riego o seguro contra inclemencias climáticas, ¿ no se debería considerar un costo como autoseguro para la generación de esas reservas cuando en el horizonte de planificación se produzcan situaciones adversas ? Lo correcto es cubrir los riesgos ya sea a través de terceros en el caso de seguros o con costos adicionales como en riego complementario o a través de la generación de reservas que cubran las eventualidades considerando a las mismas como costos imputados. No comparto la idea de reconocer sólo los erogados; muchos de nuestros productores agropecuarias se encuentran en situaciones límite por análisis técnicos-económicos que no contemplaban estas situaciones.
• El riego complementario es un costo adicional que se efectúa para cubrir riesgo climático. Muchos profesionales sostienen que con un mejor manejo del agua existente en el perfil del suelo no seria necesario este costo adicional. En términos de bienes abundantes en la naturaleza la aplicación de riego complementario sin uso adecuado del agua en el suelo es un derroche de recursos acuíferos que se consideran erróneamente como abundantes y renovables y en términos de costos cuantificables es un incremento inútil en los costos de operación por mal uso del agua.
• La teoría contable sostiene la necesidad de la segregación de los resultados extraordinarios. Ahora bien, muchos de esos resultados extraordinarios son, a mi entender, costos no cuantificables, no considerados o problemas de análisis estratégico. Ejemplo: sequías, granizo, etc.
• Otra forma de minimizar el riesgo es a través de :

1. Realización de agricultura en distintas zonas climáticas que reducen el riesgo climático pero originan un incremento en los costos por mal uso de la economía de escala.
2. Diversificación de producciones, variedades, épocas de siembra, que quizás no logren maximización de beneficios pero disminuyen el riesgo climático.
3. Mayores costos por utilización de variedades resistentes a condiciones adversas como sequía, hongos, plagas, variedades subtropicales, etc., tanto en cereales, oleaginosas, forrajeras como en pasturas.
4. Invernáculos para lograr adecuadas condiciones de temperatura y humedad.
5. Riego complementario.
6. Protección contra granizo.

• En función de análisis de costos cuantificables, en general se tiende a absorber los costos fijos a través de economías de escala, tendiendo a concentrar e incrementar las explotaciones. A la luz del riesgo climático se hace necesario para su disminución, manejar distintas regiones o épocas climáticas afectando ello el concepto de concentración originando mayores costos cuantificables, como costos de administración y supervisión, viáticos, etc.
• En la planificación en función de costos cuantificables se puede afirmar que la obtención de una ganancia en un año de $100 no es lo mismo que obtener $100 en dos años. Debemos considerar el factor tiempo a través del valor actual neto en función de alguna tasa de corte, siendo en consecuencia menor la renta para el periodo de dos años. Veamos este mismo ejemplo y consideremos que la renta de un año es igual a la de dos años luego de determinado el valor actual neto, en términos cuantificables, pero a la luz de la evaluación del riesgo una invernada corta de vaquillonas de igual renta es preferible al engorde de terneros recién destetados dado que trabajo con un horizonte de planificación menor y las posibilidades que se mantengan las pautas o escenarios sobre las que se basó la planificación son mayores y consecuentemente existiría menor riesgo. Podemos dudar si el plan de convertibilidad continuara para el horizonte de planificación de dos años de los terneros, pero quizá podamos asumir con mayor seguridad el riesgo cambiario en un negocio de corto plazo. A mayor incertidumbre en las variables se tiende a analizar por este factor negocios de menor plazo. Consideremos esto en procesos hiperinflacionarios, prácticamente se trabaja exclusivamente con el corto plazo.
• En el proceso de planificación la obtención de una renta de $100 por hectárea en agricultura en términos cuantificables es igual a una renta de $ 100 de ganadería, pero en términos de sentido común ello no es así dado que es mucho mas riesgosa la agricultura. La duda se plantea en cuantificar ese factor diferencial de riesgo, hasta cuánto estamos dispuestos a manejar menor renta en aras de la seguridad. Esta cuantificación como vimos es subjetiva.
• Es lo mismo ganar 30% sobre lo invertido en maíz que 30% en sorgo en el mismo período. Matemáticamente sí, pero en términos de riesgo el sorgo requiere menor inversión y consecuentemente menor riesgo en caso de condiciones adversas. El sorgo además tiene mejor comportamiento ante el stress hídrico.

• Planteos de hace uno o dos años de conversión de grano en carne, no tuvieron en cuenta en la planificación el riesgo de que dichas relaciones no continuasen favorables. Hubo dos tipos de productores: los que aprovechando la relación, estableciendo una estrategia de bajas barreras de salida y otros que se estructuraron con altas barreras de salida como instalaciones fijas, grandes inversiones, etc. que hoy padecen este problema al cambiar la relación económica.

• Es muy común en el caso de los contratistas rurales exitosos, dudar respecto de dónde canalizar esos excedentes financieros:

1. intregarse verticalmente hacia adelante;
2. intregrarse verticalmente hacia atrás;
3. integrarse horizontalmente.

• El factor riesgo climático es reflejado en general en el valor venal de la tierra, además de las condiciones propias del suelo. Regiones agroclimáticas especiales tienen valores diferenciales como zona núcleo por régimen lluvias, San Pedro para frutihorticultura por menor registro de heladas, etc.
• Respecto de los denominados bienes abundantes en la naturaleza, deberíamos dividirlos entre los renovables y los no renovables. En general se sostiene que solo deben cuantificarse los bienes escasos , que por el hecho de tal tienen valor económico y los bienes abundantes en la naturaleza no deberían cuantificarse. Este planteo debería ser reconsiderado, pues debemos analizar la posibilidad de no disponibilidad en tiempo y forma de esos bienes abundantes en la naturaleza, de la misma forma que se consideran los costos adicionales para mitigar los efectos. Debemos buscar sistemas que eviten la pérdida de bienes abundantes en la naturaleza, tanto sean renovables, como no renovables. Por ejemplo en el uso del agua lograr menor insolación, menor evaporación y mejor balance hídrico.
• Se debe evaluar la destrucción de los recursos abundantes en la naturaleza en los procesos de planificación y producción. Esto reviste especial interés a niveles macroeconómicos. Por ejemplo, el efecto invernadero, napas freáticas, agresión al ambiente, etc.
• Debemos analizar no sólo el factor suelo y la sustentabilidad en términos micro, sino también criterios éticos y morales
• En consecuencia deberíamos evaluar otros factores que denominaremos éticos y/o sociales que incluyen:

1. Agresión al ambiente (crítica a la siembra directa, se cambia la agresión al suelo por agresión al ambiente por exceso de agroquímicos).
2. Ecología como factor no cuantificable.
3. Efecto invernadero en casos de desmonte.
4. Riesgos en la manipulación genética y uso de desarrollos genéticos.
5. Planteos antinaturales de producción o alimentación que pueden afectar seriamente a la población e inclusive a las propias empresas. A tal fin analicemos el caso del denominado mal de las vacas locas y su incidencia en la economía mundial.

• Hay que evaluar causas y efectos y no sólo costos. Podemos hipotecar el futuro del planeta, de la humanidad y de la propia empresa por el no análisis de los puntos anteriores

¿ Qué debería ser nuestro negocio ? Cuántos productores se formulan esta pregunta, tradicionalmente la producción agropecuaria se preocupaba en resolver cómo producir. El productor agropecuario moderno debe, además de resolver cómo producir, determinar qué producción efectuar. La contestación a esta pregunta se denomina planeamiento estratégico

Estrategia: adaptación de los recursos y habilidades de la organización al entorno cambiante, aprovechando sus oportunidades y evaluando los riesgos, en función de objetivos y metas. Estrategia son las distintas formas que adopta una organización a través de la fijación de políticas, metas u objetivos, para adaptarse a los cambios presentes y futuros que ocurren en el contexto o ambiente en que le toca actuar en el presente y futuro. Según Peter Drucker se trata básicamente de responderá dos preguntas ¿ que es nuestro negocio ? , ¿ que debería ser?.

Es importante que el empresario agropecuario tenga permanentemente presente el concepto de estrategia empresaria furmulándose las preguntas anteriores analizando el negocio sobre la base de las opciones estratégicas básicas de crear, mantener, reducir o despojar. Debe pensar dónde va a volcar sus esfuerzos y su capital, analizando el negocio estratégicamente sobre la base de costos e ingresos cuantificables y no cuantificables futuros

Otro gran problema del empresario moderno es tomar decisiones en relación con qué negocio ve con posibilidades para invertir su capital y esfuerzo, cuyos resultados conocerá recién en el futuro. Un error muy frecuente en la actividad, es que estas decisiones se realizan proyectando el pasado hacia el futuro o sobre la base de costos actuales; nada más alejado de la realidad que pensar que algo que fue o es negocio lo seguirá siendo en el futuro, o viceversa. Muchos pésimos negocios presentes pueden ser los más brillantes del futuro. Es frecuente observar productores agropecuarios que toman decisiones sobre esta base y así ocurre que si un año el trigo fue mal negocio, no siembran en la nueva cosecha, esto también se da permanentemente en el mercado de cerdos y aves. Lo mismo ocurre en el sentido inverso cuando algo es negocio hace que todos se vuelcan al mismo saturando el mercado; lo importante es estar produciendo cuando es negocio, no entrar sólo cuando se están obtenido resultados positivos. Debemos analizar los resultados en el momento de la cosecha o venta del producto y no cuando estoy sembrando o empezando a producir, recordemos la frase de Henry Ford " cuando todos compran yo vendo, cuando todos venden yo compro". Es muy frecuente ver productores que se mueven de esta forma influidos además por los denominados "negocios moda"; cuántos fracasos de este tipo conocemos en la actividad Ej. kiri, tung, etc. y quizá los próximos fracasos originados por una saturación del mercado como el kiwi, frutilla, espárrago, tambo de ovejas, ciervo, etc.

Como podemos observar es sumamente difícil prever cual será el tipo de negocio, mercado o forma de estructurar una empresa que permita obtener el éxito en la actividad, dado que debemos establecer cuales serán los escenarios futuros y riesgos estratégicos que se producirán en el ámbito a actuar. El día lunes todos sabemos a qué caballo le tendríamos que haber apostado el domingo o número de lotería jugar, lo importante es jugar al caballo ganador o número premiado antes que se largue la carrera o produzca el sorteo. Por eso se sostiene que los empresarios exitosos son excelentes administradores, pero además tienen que tener una dote o suerte que les permita vislumbrar en condiciones de incertidumbre los caminos a seguir.

Es evidente lo incierto de estas decisiones donde es necesaria una gran dosis de intuición. La alternativa de considerar para la toma de decisiones la proyección del pasado hacia el futuro, es pensar en la existencia de un mundo sin cambios y estable en el tiempo; en realidad podemos decir que lo único permanente en el mundo es el cambio mismo. Soy además un enemigo de los sistemas de planificación de detalle de las explotaciones en el largo plazo, dada la imposibilidad de cuantificar con exactitud las variables a considerar como por ejemplo cuál será la inflación de los próximos cinco años, si existirán o no retenciones a las exportaciones, cuál será el tipo de economía (con o sin control de precios), presión tributaria, costos de cargas sociales, etc. Con esto no quiero decir que no se deba planificar, pero la planificación que debe realizarse fundamentalmente por el empresario es el planeamiento estratégico; es decir los grandes lineamientos, políticas y decisiones que orientan el negocio, realizando planificaciones de detalle sólo para el corto plazo y retroalimentando permanentemente el plan.

Para el análisis de un negocio, vimos que no sólo debemos considerar los costos e ingresos futuros sino también los costos no cuantificables en especial el riesgo, siendo que su evaluación es también subjetiva; en consecuencia se debe tratar de analizar los riesgos futuros y el nivel de riesgo que está dispuesto a afrontar, así se analizará los riesgos del país, de la actividad, climáticos, etc.

Veamos algunos ejemplos: ¿ es cierto el fenómeno de efecto invernadero? ¿ cuáles serán sus efectos en la pampa húmeda? ¿ será cierto que se producirá desertificación mejorando la situación hacia el norte del país? ¿ cómo afectará a la actividad la creación del mercado único americano? ¿ se llevará a cabo? ¿ cambiarán realmente en forma definitiva los hábitos de alimentación de la población disminuyendo el consumo de carnes rojas y huevos por problemas de colesterol? ¿ los desarrollos genéticos actuales tendrán éxito y se crearan nuevos animales transgenéticos convirtiéndonos entonces en consumidores de genética bovina como en el caso de las aves y en consecuencia desaparecerán las cabañas tradicionales? Así nos podremos plantear infinidad de preguntas que condicionan totalmente nuestra actividad; esto se denomina análisis de riesgos estratégicos. Lo importante es que el empresario este permanentemente analizando estos puntos, y no hacer como muchas empresas fabricantes de diligencias que estaban realizando a principios de siglo magníficos proyectos de detalle de ampliación, cuando simultáneamente se estaba introduciendo el ferrocarril.

A la luz de los análisis estratégicos iremos planteando las opciones estratégicas básicas de si conviene entrar en el negocio, permanecer como hasta ahora, reducir o salir. Una vez resuelto hacia qué negocio nos volcamos debemos analizar cómo lo vamos a encarar.

Las decisiones estratégicas requieren de información especial que se basa generalmente en pautas no financieras. Según John Shank y Vijay Govindarajan en su libro Gerencia Estratégica de Costos- Grupo Editorial Norma: "Los informes tradicionales del desempeño financiero de un negocio tanto internos (informes de variación o presupuesto) como externos (informes de resultados y flujo de caja) son muy parecidos al tablero de resultados de un juego de béisbol: indica si está perdiendo o ganando el juego, pero le dice poco sobre lo que está haciendo bien o mal en el mencionado juego. Proporciona estados de desempeño financiero periódicos sobre hechos cumplidos sobre las condiciones pasadas.

Las mediciones financieras reflejan resultados de decisiones pasadas, y no indican los pasos operacionales necesarios para sobrevivir en el entorno competitivo de hoy. Vemos la aparición de medidas no financieras como intento de reafirmar la primacía de estar enfocados hacia las operaciones"

Los requisitos de información van a variar en función de la estrategia definida a través de:

• economía de escala;
• efectos en la curva de experiencia;
• control estricto de costos;
• diferenciación:

1. lealtad a la marca;
2. servicio alta calidad al cliente;
3. red de distribución;
4. diseño y características del producto;
5. tecnología;
6. otros.

La ventaja competitiva en el mercado se deriva de darle al cliente un mejor valor para un costo equivalente ( diferenciación) o un valor equivalente a un menor costo (líder en costos). Diferenciación es crear algo que los clientes perciban como distinto.

Sólo a titulo enunciativo y no taxativo algunas pautas de medición de factores a tener en cuenta para el análisis estratégico ( en general no financieras y multifacéticas) son:

• satisfacción del cliente;
• excelencia en la producción;
• liderazgo de mercado;
• calidad;
• confiabilidad;
• capacidad de respuesta;
• liderazgo tecnológico.

En general muchos factores claves de éxito no se fundamentan en consideraciones de costo. Veamos algunos ejemplos de análisis estratégicos de costos:

• Valor venal del suelo: Para fines estratégicos se debe analizar el valor de mercado de la tierra y relacionarlo con su índice de productividad real. En casos de existir un mayor valor venal no relacionado con el potencial de producción o disminución de riesgos, debe ser considerado como un costo innecesario para la producción y segregarlo. En general el análisis de este factor puede llevar a estrategias de reconversión.
• En función de la estrategia se puede estructurar la empresa con altos costos fijos con inmovilización en el factor tierra, personal permanente, maquinarias, bienes de uso, etc. Esta es la situación de muchas de las empresas agropecuarias.

• ¿ Podemos pagar U$S 300 o 400 como arrendamiento en la zona núcleo donde existen muy buenas condiciones agronómicas y climáticas, pero no se puede garantizar el clima? Depende de la estrategia.
• El análisis de costos para el contratista rural o mediero es distinto que para el dueño del campo, dado que manejan una estrategia distinta. El contratista rural solo ve el corto plazo en virtud de no tener garantía de permanencia, no le interesa el factor tierra, solo la relación insumo-producto del corto plazo y con costos erogados.
• ¿ Cuál debe ser la estrategia de un semillero que produce semillas trasgenéticas como la soja resistente al Glifosato? Seguramente no va a ser líder en costos y sí en diferenciación. Se deberán seleccionar las variables financieras y no financieras que respondan mejor a la estrategia de diferenciación. En estos casos en el lanzamiento es importantisimo la asistencia técnica, selección de los mejores productores y establecimientos, además de la calidad, dado que un éxito o fracaso inicial tiene un terrible efecto multiplicador.
• Iguales criterios que en el caso anterior se presentan en las cabañas con los grandes campeones. Ser líder en costos quizás no es la estrategia más adecuada.
• En general la actividad agropecuaria tradicional fue productora de comodities, lo que originó una mayor utilización de estrategia de líder en costos, con la consecuente preponderancia de factores como economía de escala, efectos de la curva de aprendizaje y análisis estricto de costos. La estrategia de diferenciación se nota más en frutas, hortalizas, vinos, aunque ya se establece de a poco en los productos tradicionales.
• Otra alternativa estratégica es analizar la situación del invernador con las alternativas: integración horizontal o integración vertical hacia adelante o hacia atrás.

• Cada estrategia maneja situaciones diferenciales para el análisis de costos. En mi caso en particular, poseo una explotación que permite agricultura o ganadería. Lo lógico en este momento sería estar el 100% en agricultura, pero a la luz de una evaluación personal muy conservadora del riesgo, me estructuro con 1/3 en agricultura, 1/3 en ganadería y el 1/3 restante es el que se vuelca hacia uno u otro sector en función de los análisis de mercado. Evidentemente no es lo más lógico a la luz de los costos cuantificables pero en función de la evaluación subjetiva del riesgo y estrategia son, para mi explotación, correctos. El riesgo climático lo divido en tres zonas con dos campos propios y la tercera como contratista rural en la zona núcleo con todos costos variables y bajas barreras de salida. Desde ya que este es solo un ejemplo individual no trasladable, ni factible de generalización.
• En función de la estrategia se pueden asumir mayores costos, para ser mas flexibles.
• Cuando hablamos de riesgo mencioné el ejemplo de la conversión de grano en carne o leche y la forma de estructurarse con bajas o altas barreras de salida en función de considerar permanentes las condiciones de relación grano en carne o leche.
• En la década del ochenta actúe profesionalmente en la firma Kasdorf S.A. La estrategia seleccionada fue la de diferenciación mediante calidad y pago diferencial a los tamberos por calidad. Esta estrategia se desarrollo en un periodo de hiperinflación e inestabilidad que originó que no pudiese prosperar debido a que los requisitos de la población en ese momento se volcaban al precio más bajo. Quiza hoy sería una estrategia adecuada.
• En el análisis de reservas forrajeras se presentan distintas estrategias con distinto análisis de costos:

1. Hacer reservas forrajeras generando costos devengados por su realización. En caso de condiciones climáticas adversas el costo de esas reservas utilizadas sería bajo, en caso de no ser necesarias o utilizarse parcialmente se produciría una pérdida total o parcial del forraje por la no utilización y además un costo de oportunidad por el costo del capital inmovilizado innecesariamente.
2. No hacer reservas forrajeras y reservar de los costos un valor como reserva monetaria para cuando se requiera comprar las reservas. En caso de malas condiciones climáticas se pueden producir mayores costos por la falta del producto debido a mayor demanda, y en caso de buenas condiciones disponibilidad monetaria y costo de oportunidad positivo por la colocación de los fondos.
3. Generar reservas forrajeras flexibles, guardando grano sin procesar. En caso de necesidad se procesa transformándolo en reserva forrajera y en caso de no necesidad se realiza como comodity.
4. Existen infinidad de alternativas como manejo de mercados a término, programas de costo mínimo de reservas, sistemas mixtos, etc.

• Se suele discutir técnicamente cual es el frame (tamaño) y raza de animal mas adecuada para responder a los requerimientos de un mercado, zona climática, condiciones de alimentación y sanidad que tienen directa incidencia en costos. Muchas de las respuestas son subjetivas, pero otras responderán a la estrategia seleccionada. Si decido operar en un tipo de mercado como el de exportación seleccionaré animales de un frame alto y para el mercado interno bajo. Aquí estoy perdiendo flexibilidad en función de un animal determinado excluyéndome de otro mercado. Otra alternativa es la utilización de frames intermedios en el plantel de madres, entorando con toros del frame que se requiera según las condiciones imperantes en el mercado. En caso de requerirse animales para exportación utilizaré frames altos (vaca frame intermedio por toro frame alto) No es el frame mejor para exportación pero me permite con el mismo plantel operar en le mercado interno.
• En caso de mercados con pocos competidores muchas veces la estrategia respecto de la competencia se desarrolla como un juego de truco o pocker, donde existen caminos evasivos , no se muestran todas las cartas, etc. En el caso los productos tradicionales en general se manejan mercados de competencia cuasi perfecta revistiendo el posicionamiento estratégico casi nula significación.

Como mencioné en la introducción, el presente trabajo no pretende una reformulación de la teoría general de costos, sino a través de la misma adaptarla a la realidad de la actividad agropecuaria y a las necesidades de información para la toma de decisiones a nivel gerencial y análisis estratégico.

En consecuencia deberíamos determinar los costos como lo exponen John Shank y Vijay Govindarajan en el libro citado: "Costo es una función de algún conjunto de causales de costo que interactúan en forma multifacética". Debemos determinar los cuantificables y ponderarlos en función de los no cuantificables y los estratégicos

La importancia de cada factor se refleja en una ponderación multiplicativa o exponencial de ese factor en la ecuación de costos: